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HaushaltsSteuerung.de » Weblog » Die Dispersion der Doppik? Das neue öffentliche Haushalts- und Rechnungswesen zwischen kommunaler Routine und europäischer Harmonisierung

Die Dispersion der Doppik? Das neue öffentliche Haushalts- und Rechnungswesen zwischen kommunaler Routine und europäischer Harmonisierung
20. März 2016  |  Autor: Dennis Hilgers (Gastbeitrag)



Inhaltsübersicht:
1. Einleitung
2. Zukünftige Reformpfade
    2.1 Heterogenität in Deutschland
    2.2 EPSAS
3. Öffentliche Verschuldung im Lichte der Doppik
4. Fazit und Ausblick



1. Einleitung

Das öffentliche Haushalts- und Rechnungswesen als Planungs- und Informationssystem öffentlicher Ressourcensteuerung befindet sich seit geraumer Zeit weltweit in einem grundsätzlichen Umbruch hin zu kaufmännischen Regimen, die ressourcenverbrauchsorientiert, periodisiert und in Konten strukturiert das Staats- und Verwaltungshandeln nachhaltiger abbilden und besser bewirtschaften sollen. Mit starker Orientierung an das Handelsrecht der Unternehmen geht es um die Schaffung von Regeln für den Ansatz, Ausweis, Bewertung und Konsolidierung von Vermögens-, Finanz- und Ergebnissituationen (insbesondere von Verlusten bzw. negativen Ergebnissen des politisch-administrativen Handelns), die sich im etablierten kameralen Rechnungswesen gar nicht, oder nur rein zahlungsstromorientiert ausweisen ließen.

In Deutschland hat sich diese Entwicklung in Folge der New Public Management Bewegung bzw. der Impulse des Neuen Steuerungsmodells vor allem auf der kommunalen Ebene vollzogen. So ist als Folge der Beschlüsse der Innenministerkonferenz (IMK) im Jahre 2003 diese Reform auf kommunaler Ebene fast flächendeckend in den Gemeindeordnungen bzw. Gemeindehaushaltsverordnungen manifestiert. Bundesweit ist die Umstellung auf die kommunale Doppik damit weit fortgeschritten und insgesamt wenden derzeit knapp 70 Prozent aller Kommunen die Doppik gesetzlich verpflichtet oder freiwillig (im Rahmen von Optionsregeln) an. Gegenwärtig wird auf kommunaler Ebene die Reform des kaufmännischen Rechnungswesens durch die Erstellung von Gesamtabschlüssen, also des kommunalen Konzernabschlusses und der damit verbundenen Konsolidierung von öffentlichen Unternehmen (Töchtern) und der Kernverwaltung (Mutter) verstetigt. Während der Bund im Jahr 2016 weiter auf dem Buchungsstil der Kameralistik verharrt, sind auf Ebene der Bundesländer neue Impulse vor allem durch die zum Januar 2010 in Kraft getretene Novellierung des Haushaltsgrundsätzegesetzes (HGrG) im Haushaltsgrundsätzemodernisierungsgesetz (HGrMoG) zu verzeichnen gewesen. Danach können Bundesländer (und auch der Bund), wenn gewollt, rechtlich legitimiert, zwischen kaufmännischem Rechnungswesen (der sog. staatlichen Doppik) und Kameralistik als Rechnungssystem frei wählen. Konkret haben die drei Bundesländer Hamburg, Bremen und Hessen auf (zumindest in Teilen) das doppische System umgestellt.

Rechnungssystem des Bundes
Bund Kameralistik
Bundesland Rechnungssystem(e) des Landes Rechnungssystem(e) der Kommunen
(Doppik-Umstellungsfrist für den Kernhaushalt)
Baden-Württemberg Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2020)
Bayern Kameralistik Wahlrecht: Doppik/Kameralistik
Berlin Kameralistik -
Brandenburg Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2011)
Bremen Doppik und Kameralistik
(Kameraler Haushalt, Produkthaushalt, doppischer Jahresabschluss)
-
Hamburg Doppik -
Hessen Doppik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2009/2015)
Mecklenburg-Vorpommern Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2012)
Niedersachsen Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2012)
Nordrhein-Westfalen Kameralistik
(Doppik-Umstieg geplant (EPOS.NRW))
Doppik
(ab Haushaltsjahr 2009)
Rheinland-Pfalz Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2009)
Saarland Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2010)
Sachsen Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2013)
Sachsen-Anhalt Kameralistik Doppik
(ab Haushaltsjahr 2013)
Schleswig-Holstein Kameralistik Wahlrecht: Doppik/Kameralistik
Thüringen Kameralistik Wahlrecht: Doppik/Kameralistik
Tabelle 1: Praktizierte Rechnungssysteme von Bund, Ländern und Kommunen in Deutschland (Stand: 2016)
Quelle: Eigene Darstellung



2. Zukünftige Reformpfade

In der Freien und Hansestadt Hamburg wird in diesem Jahr der zehnte kaufmännische Jahresabschluss der Kernverwaltung vorgelegt und auch in vielen Kommunen (gerade in den Flächenländern NRW und Hessen) ist häufig schon eine mehr als fünfjährige Reformpraxis anzutreffen. Aufgrund dieses Entwicklungspfades will dieser Beitrag die konsequent praktizierte Reform zum Anlass nehmen und fragen, welche Errungenschaften und zukünftige Herausforderungen im Kontext der Reform des öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesens zu verzeichnen sind. Konnten die Ziele, die mit der Reform stets verbunden waren, wie ein mehr an Transparenz und Steuerungsfähigkeit erreichet werden und was sind zukünftige Schritte und Reformnotwendigkeiten?


2.1 Heterogenität in Deutschland

Die Reform des öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesens in Richtung kaufmännischer Räson ist in Deutschland von einem hohen Maß an Heterogenität geprägt. Dies ist zum einen durch die divergenten Rechnungsstile Kameralistik und Doppik zu erklären, also durch die Beibehaltung der Kameralistik in einem kleinen Teil der Kommunen (insb. jenen mit Optionsrecht) und durch die Bundesländer, die sich offenkundig gegen Reformschritte entschieden haben. Darüber hinaus hat die Entwicklung auch dort, wo die Reform umgesetzt wurde zu einem hohen Maß an Uneinheitlichkeit in den einzelnen Gebietskörperschaften geführt. Ursächlich hierfür ist, dass dann zwar auf das doppische System mit der doppelten Erfolgsermittlung (Bilanz und Ergebnisrechnung) umgestellt wurde, aber die Haushaltsplanung und Rechnungslegung (bzgl. Ansatz, Ausweis und Bewertung) innerhalb dieses Systems sehr unterschiedlich betrieben wird. Heterogenität resultiert somit aus unterschiedlichen, dem Föderalismus geschuldeten Einstellungen und gesetzlichen Normen gegenüber dem Transparenzbedarf der öffentlichen Ressourcenbewirtschaftung. So unterscheiden sich inhaltlich und auch begrifflich die Gliederungs-, Bewertungs- und Haushaltsausgleichsvorschriften stark in den einzelnen Bundesländern (für die entsprechenden Kommunen), was Vergleiche zwischen bspw. Großstädten in verschiedenen Bundesländern wesentlich erschwert. Diese Uneinheitlichkeit in der Praxis der Haushaltssteuerung und Rechenschaftslegung wird sich wohl so schnell nicht mehr verändern lassen. Auf Landesebene ist mit dem Haushaltsgrundsätzemodernisierungsgesetz im Jahre 2009 zwar ein Gremium zur Standardisierung der staatlichen Doppik geschaffen worden. Die Anwendung staatlicher Doppik in den einzelnen Bundesländern auf Landesebene wird jedoch weiter von den einzelnen Finanzministerien höchst autonom und different ausgelegt und angewandt. Der Zinssatz für die Diskontierung von Pensionsrückstellungen beispielsweise, die für die Länden aufgrund der großen Anzahl an Lehrern und Polizisten ein besondere Rolle (insb. auf die Höhe des Eigenkapitals) ausmachen, hat in keinem der vier doppisch buchenden Bundesländer die gleiche Höhe. Auf kommunaler Ebene ist vor allem das Problem divergierender Bewertungsgrundsätze zu erwähnen, wonach seit der Eröffnungsbilanz teilweise der Zeitwert oder aber auch die Anschaffungskosten angesetzt werden können. Außerdem besteht eine hohe Uneinheitlichkeit gegenüber der Typisierung von Vermögensgütern. Während in einigen Bundesländern bspw. die Bewertung von Straßen nur die Asphaltdecke umfasst, wird in anderen auch die gesamte Liegenschaft der Verkehrsinfrastuktur mitbewertet oder gar das Staßennetz als solches als eigenes Anlagegut bewertet. Aus nationaler Sicht in Deutschland würde die anvisierte europaweite EPSAS-Harmonisierung wahrscheinlich die letzte Chance darstellen, das heterogene Haushalts- und Rechnungswesen wieder zu harmonisieren - andere Impulse und Initiativen sind derzeit jedenfalls nicht zu erkennen.


2.2 EPSAS

Richtet man den Blick nun über die nationale Ebene hinaus auf die europäische Ebene, so setzt sich das uneinheitliche Bild hinsichtlich der verwendeten Rechnungssysteme fort. Die bestehende Heterogenität im öffentlichen Rechnungswesen zwischen den EU-Mitgliedern untereinander sowie innerhalb des jeweiligen nationalen Rechts erschwert länderübergreifende Finanzberichte, Leistungs- und Finanzkennzahlenvergleiche und verschlechtert mithin die Transparenz der Finanzsituation europäischer Gebietskörperschaften. Im Ausgang der Finanzkrisen und der ersten Griechenlandkrisen, sowie den Six Pack Regelungen im Jahr 2012 haben die Europäische Kommission und Eurostat unter dem Begriff der European Public Sector Accounting Standards (EPSAS) ein Reformprojekt initiiert, dessen Ziel die Modernisierung und Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung in den EU-Mitgliedsstaaten ist. Die Idee der EPSAS hat inzwischen durch eine Kommissionsveröffentlichung eine grobe Konkretisierung erfahren, befindet sich aber nach einigen Konsultationsphasen nun in einem Stadium der Vorbereitung und Ausgestaltung erster Standards. So ist vorgesehen, dass die EPSAS nur die Rechnungslegung (und nicht das Haushaltswesen) betreffen. Auf der Makro-Ebene sollen die EPSAS aus Sicht der EU eine bessere Überwachung (und etwaige Steuerung) der Finanzpolitik, Wirtschaftspolitik und Strukturreformpolitik der EU-Mitgliedsstaaten ermöglichen. Zugleich soll durch die EPSAS die Qualität und Aussagekraft der Daten der europäischen Finanzstatistik verbessert werden (von Accrual Statistics zu Accrual Accounting). Auf der Mikro-Ebene (d.h. in den einzelnen Mitgliedstaaten) sollen die EPSAS u.a. eine Verbesserung der Transparenz der Finanzlage öffentlicher Körperschaften, eine Vereinfachung von staatsübergreifenden Kennzahlvergleichen, eine Stärkung der Rechenschaftspflicht öffentlicher Entscheidungsträger und letztlich auch die Förderung einer nachhaltigen Haushalts- und Finanzpolitik bewirken. Auch zeichnet sich nach dem aktuellen Stand der Diskussion ab, dass die EPSAS wohl auf den International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) verweisen sollen. Bei den IPSAS handelt es sich um derzeit 38 doppische Rechnungslegungsstandards für den öffentlichen Sektor. Sie wurden weltweit bereits von ca. 80 Ländern (zumindest in Teilen) implementiert. Die IPSAS sind gegenwärtig das einzige international anerkannte System von Rechnungslegungsgrundsätzen für den öffentlichen Sektor.

Bisherige Entwicklungsschritte in der EPSAS-Reform
Zeit Kurzbeschreibung
November 2011 Der Rat der Europäischen Union verabschiedet das sog. "Six-Pack", das darauf abzielt, die Fiskalpolitik in der EU zu stärken. Ein Element dieses Six-Packs besteht in der "Richtlinie des Rates über die Anforderungen an die haushaltspolitischen Rahmen der Mitgliedsstaaten", die die Europäische Kommission auffordert, eine Beurteilung der Eignung der International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) für die EU-Mitglieder durchzuführen.
Februar 2012 Die Europäische Kommission beginnt eine öffentliche Konsultation zur Eignung der IPSAS als harmonisierte Rechnungslegungsstandards für die EU.
Dezember 2012 Die Europäische Kommission veröffentlicht eine Zusammenfassung der Ergebnisse der öffentlichen Konsultation zur Eignung der IPSAS. Er ergingen 68 Antworten ein (davon 16 aus Deutschland). 38 Prozent der Antwortenden sprechen sich für die Eignung der IPSAS zur Einführung in den EU Mitgliedsstaaten aus, 31 Prozent bejahen die Eignung teilweise und sehen Fortentwicklungsbedarf in den IPSAS und 28 Prozent verneinen in Ihrer Einschätzung die Eignung generell.
Dezember 2012 Die Europäische Kommission publiziert die Ergebnisse einer von ihr in Auftrag gegebenen Studie zum öffentlichen Rechnungswesen und zu den Rechnungsprüfungspraktiken in den EU-Staaten. Die Studie ist von der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Ernst & Young erstellt worden. Sie zeichnet ein Bild über die heterogene Lage des Rechnungswesens in Europa.
März 2013 Die Europäische Kommission veröffentlicht einen Bericht (inkl. Arbeitspapier) zur Implementierung harmonisierter öffentlicher Rechnungslegungsstandards in der EU. Die EPSAS werden erstmals genannt. Sie sollen grundsätzlich kaufmännisch ausgestaltet sein (dem Grundsatz der Periodisierung folgend) und sich an den IPSAS zwar orientieren, in einer Reihe von Standards aber angepasst bzw. neu überarbeitet werden. Die Kommission sieht in diesem Bericht 14 IPSAS Standards als direkt in EPSAS überführbar an (insb. IPSAS 1-5, 9-14), 14 weitere müssten angepasst werden sowie vier weitere gänzlich überarbeitet und geändert werden (IPSAS 6, 28-30).
Mai 2013 Die Europäische Kommission veranstaltet eine EPSAS-Konferenz in Brüssel zu Information über das Projekt.
Oktober 2013 Die Task Force EPSAS Governance wird gegründet und trifft sich erstmals.
November 2013 Die Europäische Kommission initiiert eine öffentliche Konsultation zu den EPSAS-Steuerungsgrundsätzen und -strukturen (sog. EPSAS-Governance). Es gehen 203 Antworten ein (davon 141 aus Deutschland, insb. aus den deutschen Kommunen).
Februar 2014 Die Task Force EPSAS Standards trifft sich erstmals.
März 2014 Die Europäische Kommission veröffentlicht einen Berichtsentwurf zu den Ergebnissen der Konsultation zur EPSAS-Governance. Kern der EPSAS Governance, also der Organisations- und Legitimationsstruktur, soll das sog. EPSAS Committee sein. Dieses Gremium soll sich aus einem Vertreter je Mitgliedsstaat zusammensetzen, wobei die Vertreter aus einer Institution des öffentlichen Rechnungswesens des jeweiligen Staates stammen sollen.
September 2014 Die Europäische Kommission veröffentlicht die Ergebnisse einer von ihr in Auftrag gegebenen Studie zu den potenziellen Auswirkungen und Kosten der Einführung einer doppischen Rechnungslegung inkl. einer technischen Analyse der Eignung der einzelnen IPSAS. Die Studie ist von der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft PricewaterhouseCoopers erstellt worden.
Dezember 2014 Die Europäische Kommission veröffentlicht eine Aufforderung zur Einreichung von Vorschlägen (engl. "call for proposals") in Bezug auf die vorbereitenden Arbeiten zur Modernisierung der öffentlichen Rechnungssysteme auf doppischer Basis. Somit werden Vorbereitungsarbeiten für die Umstellung auf ein kaufmännisches Rechnungswesen gefördert (First time Adoption).
März 2015 Gründung der Arbeitsgruppe ("Zelle 1"): Diese Zelle beschäftigt sich mit Fragen der First time Adoption (FTI) (Erstanwendung bzw. Eröffnungsbilanz).
März 2015 Beschlussempfehlung des Haushaltsausschuss des Deutschen Bundestags: Der Deutsche Bundestag fordert die Bundesregierung auf, dafür Sorge zu tragen, dass die in Deutschland bestehende Entscheidungsfreiheit bezüglich der kameralen und doppischen Systeme der Haushaltsplanung, -führung und Rechnungslegung bestehen bleibt.
September 2015 EPSAS Konferenz in Malta und Gründung der Working Group EPSAS. Diese setzt die Arbeit der beiden Task Forces (Governance und Standards) fort, die nun in die Working Group EPSAS übergehen. Die Working Group ist eine technische Expertengruppe. Als permanent eingerichtetes Gremium ist ihre Aufgabe, die Kommission über die Arbeiten in Bezug auf EPSAS zu informieren und zukünftige Fragestellungen und Themen zu priorisieren, insbesondere soll die Working Group die Schlüsselfragen zur EPSAS Governance und den Standards identifizieren und diskutieren.
November 2015 Gründung der Arbeitsgruppe ("Zelle 2"): "Definitions" (Vorbereitung für ein EPSAS Framework)
Januar 2016 Gründung der Arbeitsgruppe ("Zelle 3"): "Cell on the principles underlying EPSAS Governance" (Intensivierung der Fragen der EPSAS Governance)
Oktober 2015 Ausschreibung der Europäischen Kommission zur Begleitung der Standardsetzung (Wirtschaftsprüfungsgesellschaft Ernst & Young)
März 2016 Gründung und erstes Treffen der Arbeitsgruppe ("Zelle 4"): "Principles related to EPSAS Standards" (Grundsätze und Prinzipien des Rechnungswesens)
Geplant im Jahr 2016 Geplante Gründung der Arbeitsgruppe ("Zelle 5"): "EPSAS due process" (Rechtsstaatliche Grundlagen und Implementierung von EPSAS)
Tabelle 2: Überblick über die bisherigen Entwicklungen im EPSAS-Projekt der EU
Quelle: Eigene Darstellung

Bereits heute vollzieht sich ein freiwilliger Wandel in den einzelnen Mitgliedsstaaten der EU hin zu IPSAS (vgl. Tab. 3). Zu Beginn des Jahres 2016 haben sich Malta, Zypern und Portugal entschlossen das nationale Rechnungswesen auf IPSAS umzustellen, während die Kommissionsarbeit parallel an der Entwicklung der EPSAS arbeitet. Es ist somit davon auszugehen, dass in der kommenden Dekade EU-Mitgliedsstaaten in hohem Maße auf IPSAS-Basis (bzw. sehr an IPSAS orientiert) ihre öffentlichen Haushalte bewirtschaften und abbilden werden. Eine mögliche EPSAS-Verordnung, die sich sehr stark an den IPSAS orientieren wird, wird dann für die allermeisten Mitgliedsstaaten keinen besonderen Umstellungsaufwand mehr generieren. Lediglich die Bundesebene in Deutschland und einige deutsche Bundesländer würden sich mit der Beibehaltung der Kameralistik wahrscheinlich im Vergleich zu den anderen Ländern zunehmend isolieren.

Proximität zu den IPSAS in den EU-Mitgliedsländern im Jahr 2014
EU-Mitgliedsstaat Bund bzw.
Zentralstaat
Gliedstaaten Kommunen Sozial-
versicherung
Belgien 67% 67% 73% 60%
Bulgarien 56% - 56% 63%
Dänemark 72% - 65% 58%
Deutschland 22% 29% 58% 42%
Estland 92% - 92% 86%
Finnland 72% - 90% 92%
Frankreich 89% - 84% 92%
Griechenland 12% - 12% 12%
Irland 54% - 71% 57%
Italien 31% - 30% 14%
Kroatien 34% - 34% 55%
Lettland 73% - 73% 55%
Litauen 88% - 88% 72%
Luxemburg 19% - 31% 15%
Malta 22% - 94% -
Niederlande 31% - 58% 78%
Österreich 73% 12% 12% 61%
Polen 66% - 66% 68%
Portugal 55% - 80% 70%
Rumänien 63% - 63% 38%
Schweden 81% - 81% 71%
Slowakei 75% - 75% 34%
Slowenien 62% - 62% 19%
Spanien 70% 61% 68% 58%
Tschechien 75% - 75% 77%
Ungarn 66% - 66% 55%
Vereinigtes Königreich 96% - 95% -
Zypern 14% - 75% 17%
Tabelle 3: Proximität zu den IPSAS in den EU-Mitgliedsländern im Jahr 2014
Quelle: Eigene Darstellung auf Basis von PwC-Studie (2014)

Nach aktuellem Stand der Diskussion soll sich das EPSAS-Reformprojekt auf der Kommissionsebene nur auf die Modernisierung und Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung der Staatsebene beschränken. Dies würde auf der einen Seite nach heutigem Ermessen die Kommunen mitbetreffen (aus juristischer Sicht sind diese (zumindest in Deutschland) der Staatsebene ) zuzurechnen). Auf der anderen Seite hieße dieser EPSAS Plan allerdings auch, das Haushaltswesen auszuklammern, d.h. der Reformmotivation der einzelnen Mitgliedsstaaten zu überlassen. Die deutsche Reformpraxis, grundsätzlich das öffentlichen Haushalts- und Rechnungswesen als Einheit zu sehen, wäre damit durchbrochen. Dieses Vorgehen wird damit begründet, dass die EU in den geltenden Rahmenbedingungen nicht in das Budgetrecht der EU-Mitglieder eingreifen kann, ist aber konzeptionell fraglich. Denn ein Planungssystem (Haushaltswesen) ohne ein dazu passendes Kontrollsystem ist sinnlos und ein Kontrollsystem (öffentliches Rechnungswesen auf Basis von EPSAS) ohne adäquates Planungssystem ist funktionsunfähig. Weshalb soll geplant werden, wenn das Erreichen des Plans nicht überprüft wird und was soll kontrolliert werden, wenn nicht Sollergebnisse geplant werden? Mögliche Spreizungen zwischen kaufmännischem Rechnungswesen und Beibehaltung von kameraler Haushaltswirtschaft wird somit jedenfalls nicht ermöglichen, das kaufmännische Ergebnis bzw. den Jahresabschluss zu grundlegend zu beeinflussen. Eine isolierte Reform der Rechnungslegung ist daher unter Steuerungsgesichtspunkten wenig funktional und wird schnell zu einem "statistischen Meldemonster" ohne nachhaltige Steuerungswirkung verkommen. Eine statistische ex-post-Betrachtung, wie das Rechnungswesen mit seinem Vergangenheitsbezug per se ist, erkennt Krisen erst, wenn sie schon da sind. Es braucht ein heute schon die Diskussion über ein korrespondierendes Planungswesen auf Basis von IPSAS-Regimen und in letzter Konsequenz auch über Insolvenzregeln und einer Verschuldungsbremse auf kaufmännischer (EPSAS-)Basis (z.B. Doppische Maastricht-Kriterien).

Dennis Hilgers: Mögliches Umstellungsszenario in Richtung EPSAS (Entwicklung, Endorsement, Einführung) - Stand 2015
Abbildung 1: Mögliches Umstellungsszenario in Richtung EPSAS
Quelle: Eigene Darstellung auf Basis von Makaronidis (2015)



3. Öffentliche Verschuldung im Lichte der Doppik

Vor dem Hintergrund der Staatsfinanzkrise und der hochgradig heterogenen Haushaltsrechtsnormen in der EU ist die Initiative zur Standardisierung des Rechnungssystems in Form der Doppik und der Rechnungslegung hin zu den EPSAS im oben skizzierten Sinne zu begrüßen. In Zeiten der offenkundig in Kraft getretenen Europäischen Schuldenunion, in der die Mitgliedsländer untereinander finanzielle Verbindlichkeiten übernehmen, ist es naheliegend einzufordern, in die finanzielle Lage jener Mitgliedsländer einzusehen, für die Haftungen übernommen werden sollen. Sich hier kaufmännischen Ansätzen, jenseits der Daten aus der Europäischen Finanzstatistik zu bedienen, macht Sinn und stellt die Bonität der Mitgliedsländer durch Vorlage von Bilanzen und Jahresabschlüssen ggf. anders dar, als wir bisher (z.B. Anhand der Relation von Schuldenstand zu BIP oder der Entwicklung von Steuereinnahmen) finanzielle Verfasstheit von Haushalten gemessen haben. Gerade für ein wirtschaftlich starkes Mitgliedsland, wie Deutschland, setzt dies aber auch voraus, diesen Reformweg selber produktiv mitzugestalten und transparent die eigene, tatsächliche Finanz-, Vermögens-, und Ertragslage darzustellen. Diese Reziprozität des Reformprozesses stellt gerade wegen des einheitlichen Währungsgedankens ein massives Kohäsionspotential der Europäischen Idee dar. So erfordern Glaubwürdigkeit und Wirksamkeit der Maastricht-Kriterien bzw. der Six Pack Regelungen nicht nur einen funktionsfähigen Sanktionsmechanismus bei entsprechenden Verstößen, sondern zunächst erst einmal ein Mindestmaß an Einheitlichkeit über die Erfassung, Abgrenzung und Bewertung von Schulden im öffentlichen Rechnungswesen, etwa konkret bezogen auf die Berücksichtigung von Pensionsverpflichtungen, die Einbeziehung von Schattenhaushalten, die Verschuldung öffentlicher dezentraler Einheiten, die Berücksichtigung von Bürgschaften sowie Haftungen und Verpflichtungen im Rahmen von Public Private Partnership - also klassische Perspektiven einer kaufmännischen Betrachtungsweise.

Wie wichtig die finanzwirtschaftliche Situation einer Gebietskörperschaft für eine nachhaltige Funktionsfähigkeit des Gemeinwesens ist, wird gerade in diesen Monaten in Deutschland deutlich. Die Flüchtlingskrise wird zu einem großen Teil auf Ebene der Städte und Gemeinden zu bewältigen sein, deren Ressourcen, Fähigkeiten und Finanzmanagement ein wesentlichen Beitrag dazu leisten wird, die größte gesellschaftliche Herausforderung seit dem Wiederaufbau nach dem Zweiten Weltkrieg in Deutschland zu meistern. Auch wenn die öffentliche Verschuldung in den Kommunen nur ca. 10 Prozent der gesamten deutschen Staatsverschuldung ausmacht (den Großteil verantwortet der Bund mit seinem Transferhaushalt), so ist der Anstieg der kommunalen Verschuldung mit Sorge zu betrachten. Dies wird noch einmal deutlicher, wenn betrachtet wird, welche Ausgabentypen in den vergangen Jahren massiv gestiegen sind. Vor allem nämlich kommunale Ausgaben für soziale Leistungen sind drastisch angestiegen, die die Bundesgesetzgebung durch Veränderung im Sozialgesetzbuch den Kommunen nun verpflichtend zur Aufgabe macht und die vormals freiwillige soziale Leistung waren. Gerade wirtschaftsschwachen Regionen fallen hier besondere Lasten zu, die Rahmen der Migrationsbewältigung nun noch einmal mehr belastet werden.

Neben diesen exogenen Faktoren kann die prekäre Haushaltslage der einiger Kommunen in vielen Fällen aber auch durch interne Gründe/Faktoren, wie bspw. geringen politischen Wettbewerb im kommunalen Parlament oder Fehlsteuerungen durch die Politik und die Kämmereien, erklärt werden. So sollten Kommunen im Sinne einer nachhaltigen, antizyklischen Haushalts- und Finanzpolitik in guten Haushaltsjahren Überschüsse erzielen und selbige zur Schuldentilgung bzw. zum Aufbau von Rücklagen verwenden, während in Krisenjahren Defizite eingegangen werden können, die mit dem Abbau von Rücklagen bzw. der Erhöhung des Schuldenstandes einhergehen. Ein solches Verhalten ist in der kommunalen Praxis gleichwohl in sehr vielen Fällen nicht zu beobachten. Vielmehr hat sich seit der Wiedervereinigung die kommunale Verschuldung tendenziell erhöht, während parallel die Steuereinnahmen bis zu Rekordwerten im Jahr 2015 stiegen. Da in der Gesamtbetrachtung entsprechend auch in guten Haushaltsjahren netto keine Schulden getilgt worden sind, belasten die zu zahlenden Zinsen und die zukünftigen Zinsrisiken aus dem Fremdkapitalanteil massiv den kommunalen Haushaltsausgleich.

Dennis Hilgers: Schuldenstand der Gemeinden und Gemeindeverbände in Deutschland (in Mrd. Euro)
Abbildung 2: Schuldenstand der Gemeinden und Gemeindeverbände (in Mrd. Euro)
Quelle: Eigene Darstellung auf Basis von Deutscher Städte- und Gemeindebund (2015); jeweils zum 31.12.; ab 2010 inkl. Extrahaushalte
* Wert für 2015 zum 31.3.2015

Dennis Hilgers: Sozialausgaben und Investitionsausgaben der Gemeinden und Gemeindeverbände in Deutschland (in Mrd. Euro)
Abbildung 3: Sozialausgaben und Investitionsausgaben der Gemeinden und Gemeindeverbände (in Mrd. Euro)
Quelle: Eigene Darstellung auf Basis von Deutscher Städte- und Gemeindebund (2015); ohne Stadtstaaten
* Werte für 2015 sind Prognose der kommunalen Spitzenverbände

Es ist bemerkenswert, dass sich die dargestellte krisenhafte Entwicklung der Finanzsituation in wirtschaftlich prosperierenden Zeiten vollzieht, mit einem rekordhaften Niveau der Steuereinahmen und extremer Niedrigzinspolitik der Zentralbanken, die auch den Kommunen erlaubt, sich fast ohne Zinsbelastung neu zu verschulden. Es ist auch bemerkenswert, dass die hier dargestellte krisenhafte Entwicklung der Finanzsituation der kommunalen Haushalte analog zur Einführung und Umsetzung des neuen kaufmännischen Haushalts- und Rechnungswesens in Kommunen vollzogen hat. Ziel dieser Reform war es ja auch von Anbeginn vor allem durch ein neues Haushaltswesen, der öffentlichen Verschuldung entgegenzuwirken. Es ging darum Intransparenz und Dysfunktionalitäten der kameralen Rechnungslegung, die lediglich Einzahlungen und Auszahlungen in der kommunale Kasse abbildet, zu modernisieren und durch ressourcenverbrauchsorientierte und periodisierte Erfassung des Leistungsverzehrs von Vermögen Impulse in den politischen Raum zu vermitteln, dass dieses neuen Typus von gemessenen Belastungen (Aufwand) auch Erträge gegenüberstehen müssen. Heute, nach zehn Jahren kommunaler Doppik-Erfahrung sehen wir in der Gesamtschau, dass sich die Situation im kameralen Regime, nämlich dass regelmäßig die Ausgaben nicht durch Einnahmen gedeckt werden konnten, nun, in der periodisierten Betrachtung fortsetzt und den Aufwendungen zu geringe Erträge gegenüberstehen. Die Folge ist, dass im intertemporalen Vergleich nun das Eigenkapital in vielen Städten und Gemeinden über Jahre hin kontinuierlich abnimmt. Dies sei beispielhaft am Jahresabschluss des Kernhaushalts der Freien und Hansestadt Hamburg und einigen Städten dargestellt.

Dennis Hilgers: Entwicklung des Eigenkapitals der NRW-Städte Wuppertal, Münster und Essen
Abbildung 4: Entwicklung des Eigenkapitals der Städte Wuppertal, Münster und Essen (in Mio. Euro)
Quelle: Eigene Darstellung

Dennis Hilgers: Entwicklung des Eigenkapitals der Freien und Hansestadt Hamburg
Abbildung 5: Entwicklung des Eigenkapitals der Freien und Hansestadt Hamburg (in Mio. Euro)
Quelle: Eigene Darstellung

Aufgrund der dargestellten Entwicklung sollte nun, nachdem hinreichende kaufmännische Jahresabschlüsse vorliegen, viel stärker konzeptionell überlegt werden, wie aufgrund dieser Informationslage Entschuldungsmechanismen etabliert werden, als generellen Rahmenordnung, vergleichbar mit den Insolvenzordnungen der Privatwirtschaft. Der bisherige Reformansatz durch die Verknüpfung von kaufmännischem Rechnungswesen und kaufmännischem Haushaltswesen (wie z.B. im Konzept der Integrierten Verbundrechnung) zu einem Haushaltsausgleich zu gelangen, bei dem die Erträge die Aufwendungen denken, hat die finanzwirtschaftliche Situation der Kommunen jedenfalls nicht wesentlich geändert. Fehlentwicklungen (insb. intergenerativ ungerechtes Handeln) wird zwar nun transparenter dargestellt, Handlungskonsequenzen dagegen zu steuern, scheinen in der Breite jedoch kaum festzustellen zu sein. Es sollte daher mehr über Konzepte doppischer Schuldenbremsen (ggf. in Kombination mit Rettungsmaßnahmen durch die Länder) nachgedacht werden. Ein Ansatz wäre den städtischen Haushaltsausgleich, also in der doppischen Terminologie, das ordentliche Ergebnis (sowohl in der Planung als auch in der Rechnung) vorzuschreiben und zum anderen als Ultima Ratio über einen sogenannten "Generationenbeitrag", das Ergebnis auszugleichen, sofern dieses nicht ausgeglichen ist. Der Generationenbeitrag ist z.B. eine Sonderabgabe in Form einer Erhöhung auf eine bereits existierende Abgabe bzw. Ertragsquelle. Sie nimmt in jedem Jahr exakt jene Höhe an, die den Haushalt vollständig ausgleichen würde. Die Abgabe wird allerdings nur dann eingehoben, wenn der Haushaltsausgleich von der jeweiligen Kommune nicht selbständig erreicht wird. Als Basis für den Generationenaufschlag könnte sich bei Städten und Gemeinden die Grundsteuer B eignen, da sie aufkommensstark ist, die Städte und Gemeinden ein Hebesatzrecht haben, die Steuer alle Bevölkerungsgruppen belastet und zudem kaum Wanderungsbewegungen induziert. Dieses konkrete Modell der doppischen Kommunalschuldenbremse mit Generationenbeitrag, das z.B. in Form einer Nachhaltigkeitssatzung im Ortsrecht verankert werden kann, haben bereits verschiedene Gemeinden in Rheinland-Pfalz und Nordrhein-Westfalen eingeführt. Das Konzept kann anderen Kommunen in Deutschland als Vorbild dienen, in Eigeninitiative Anreize zu schaffen, dauerhaft generationengerecht zu wirtschaften - wenn gewollt.



4. Fazit und Ausblick

Die Kommunalfinanzen befinden sich mancherorts in einer kritischen Lage. Trotz sprudelnder Steuereinnahmen und einem fast ausgeglichenen Bundeshaushalt, fällt es einigen Kommunen in Deutschland zunehmend schwer, ihre stetig wachsenden Aufgaben zu meistern und analog ihre Ausgaben zu decken. In der Konsequenz hatte diese Situation zu einem deutlichen Einbruch im kommunalen Finanzierungssaldo der Flächenländer geführt, der durch die Herausforderung durch die Flüchtlingskrise noch wieder verschärft wird. Es bleibt abzuwarten ob es dem Bund und den Ländern gelingen wird, deckende Ausgleichs- und Transferregime zur Refundierung und Unterstützungen der kommunalen Herausforderungen zu entwickeln. Begehrlichkeiten der Gemeinden nach Unterstützung durch Bund und Ländern sind jedenfalls nicht neu und haben in der Vergangenheit bereits häufiger dazu geführt, die kommunale Finanzausstattung zu verbessern, z.B. durch Zuweisungen, Rettungspakete oder Erstattungen aus Konnexitätsansprüchen (wie bspw. bei der Jugendhilfe oder beim Mindestlohn) oder die vom Bund gewährte Grundsicherung im Alter und bei Erwerbsminderung. Zukünftig wäre zu hoffen, dass Kriterien der Bedürftigkeit, gerade bei konsolidierungsbedürftigen Kommunen stark am doppischen Jahresabschluss orientiert sind, so wie bspw. u.a. auch beim Hessischen Schutzschirm geschehen. Überhaupt wird das Thema des kommunalen Sanierungsmanagements in der Wissenschaft, wie auch in der Praxis zu wenig berücksichtigt. Denn die Mehrheit der Kommunen wird nicht unverschuldet in ihre Lage gekommen sein und könnte durch Eigenverantwortung aktiv die Qualität ihre Haushalte erhöhen, wenn gewollt. Schließlich geht dies aus dem funktionalen Prinzip der kommunalen Selbstverwaltung hervor, was auch bedeutet, sich nicht auf die zunehmenden staatlichen Transfers von Bundes- bzw. Landesebene zu verlassen bzw. von diesen abhängig zu werden.

Insbesondere die Finanz- und Wirtschaftskrise hat verdeutlicht, wie wichtig es auch für Kommunen ist, Risiken (Finanzrisiken, aber z.B. auch soziale Risiken) frühzeitig zu erkennen und Gegenmaßnahmen einzuleiten. Gegenwärtig scheint das günstige EZB-Zinsniveau für viele Kommunen verlockend zu sein, sich neu zu verschulden. Dies ist aber auf Dauer brandgefährlich. Denn neben dem stetig vorhandenen Zinsänderungsrisiko und der Frage nach Anschlussfinanzierungen mag dies (ähnlich wie auf privater Ebene im Immobilien und Derivatemarkt) Blasenbildungen induzieren. Durch hohe Investitionen verteuert sich nicht nur der städtische Immobilien- und Infrastrukturbau, sondern es besteht auch die Gefahr der Erzeugung von Sozialblasen. Denn durch die Gewährung von Sozialtransfers, Grundsicherung, Wohnungsunterstützung oder Integrationshilfen (die ja massiv mit dem Phänomen der ungesteuerten Einwanderung verbunden ist), ergeben sich Sperrklinkeneffekte bzw. Erwartungshaltungen, so dass diese Leistungen nicht wieder von einem Tag auf den anderen reduziert werden können, wenn sich die finanzwirtschaftliche Situation ändert. Das Platzen dieser Sozialblasen (also die Rücknahme von staatlichen Leistungen an die Bürger) geht typischerweise mit gesellschaftlichen Umbrüchten und Verwerfungen einher (wie jüngst in Kontext der Austeritätsmaßnahmen in Griechenland zu beobachten war, die bis zum heutigen Tage nicht vollständig vollzogen sind).

Um derartigen Fehlentwicklungen rechtzeitig zu erkennen (und das fängt auf der kommunalen Ebene schon beim Wegfall eines wichtigen Gewerbesteuerzahlers an), haben einige Kommunen damit begonnen, Risikomanagement-Systeme aufzubauen. In einigen Bundesländern (z.B. Nordrhein-Westfalen) schreibt auch das Haushaltsrecht vor, z.B. im Rahmen des Lageberichts zum doppischen Jahresabschluss, auf Chancen und Risiken der künftigen Entwicklung einzugehen. Hier besteht ganz offenkundig ein erheblicher Bedarf, Konzepte und Formen einer effizienten und wirksamen Risikoberichterstattung für den kommunalen Raum zu schaffen. In diesem Kontext müsste man wahrscheinlich auch überlegen, Verpflichtungen, die aus versprochenen Sozialtransfers entstehen, systematisch in das kaufmännische Rechnungswesen einzubeziehen und besser abzubilden. Für Maßnahmen, die notwendigerweise für die Integration notwendig und beschlossen sind und zukünftige Generationen fiskalisch belasten, könnten heute schon Rückstellungen ausgewiesen werden. Derzeit arbeitet auch das IPSAS-Board an der Entwicklung von Standards zum Darstellung von Social Benefits.

Mit der Einführung des neuen kommunalen Haushalts- und Rechnungswesens war die Steuerung des "Konzerns Kommune" (d.h. Kernverwaltung plus Auslagerungen) von Anbeginn ein wesentliches Element auf der Reformagenda. Der bereits in der Kameralistik erstellte Beteiligungsbericht wird ergänzt durch den Gesamt-/Konzernabschluss, der die Finanzdaten aus den Jahresabschlüssen von Kernverwaltung und Auslagerungen konsolidiert darstellt. Die Aufstellung solcher Gesamt-/Konzernabschlüsse sieht das doppische Haushaltsrecht für alle Flächenländer vor. Mit der Einführung eines Gesamtabschlusses werden die bisherigen auf Intransparenz und Informationsasymmetrie basierenden Anreize beseitigt bzw. relativiert, Organisationspolitik und Finanzpolitik miteinander zu vermengen. So wird die Verlagerung von Finanzierungs- und Verschuldungsmaßnahmen aus dem Kernhaushalt auf dezentrale Schattenhaushalte im Gesamtabschluss einschließlich einer Kapitalflussrechnung transparent. Zukünftig werden die doppisch bilanzierenden Kommunen lernen müssen, damit zu steuern, und ein professionelles Beteiligungsmanagement zu institutionalisieren. Das Verhältnis von Beteiligungsverwaltung und Gesamtabschluss ist in diesem Kontext generell zu überdenken und es ist fraglich ob die klassische organisatorische Zweiteilung einer Gebietskörperschaft in Kernverwaltung und Beteiligungsverwaltung ist in seiner bisherigen Form mit Einführung eines einheitlichen Rechnungswesens für alle Einheiten und eines Gesamtabschlusses grundsätzlich noch funktional ist. Eine gegenüber anderen Bereichen herausgehobene Aufmerksamkeit, Einflussnahme und Kontrolle lässt sich nicht länger aus verschiedenen Organisationsformen begründen, sondern nur aus unterschiedlichen Kategorien einzelner von unterschiedlichen Einheiten wahrgenommener Aufgabenfelder, so genannter Segmente. Denkbar ist, dass in Zukunft an die Stelle der Beteiligungsverwaltung ein einheitliches "Segmentmanagement" tritt. Dabei steht das Verhältnis zwischen dem Produktkonzept (mit seinen Produkten und Produktgruppen) und dessen organisatorischer Umsetzung und den Segmenten in Frage. Für die Segmente, die den wesentlichen Politik- bzw. Aufgabenfeldern (und in der Terminologie der gegebenen Struktur Fachverwaltungen) entsprechen, sollte im Rahmen des Gesamtabschlusses eine Segmentberichterstattung erfolgen. Die Segmente wiederum sind zum Gegenstand eines zentralen Controllings zu machen. Beispiele, wie die Abwicklung der HSN Nordbank als Tochter der Freien und Hansestadt Hamburg, zeigen die Sinnhaftigkeit und Transparenzvorteile der Doppik. Schon im Jahresabschluss 2014 werden 4,00 Mrd. Euro für mögliche Inanspruchnahme aus Garantien passiviert. Auf der anderen Seite zeigt es bei einem Jahreshaushalt von 12 Mrd. Euro der Stadt Hamburg, welche enormen Risiken in den Beteiligungen zu verzeichnen sind, denen sich in den klassischen Haushaltsaufstellungs- und Berichtsverfahren und Controllingkonzepten bisher viel zu wenig gewidmet wird.





©  Andreas Burth, Marc Gnädinger